Intrebare: Este aplicabila metoda FEFO (first expiry first out) potrivit reglementarilor contabile din Romania? Precizez ca societatea noastra activeaza in industria farma si dorim sa implementam un sistem de gestiune a stocurilor care asigura faptul ca produsele cu data de expirare cea mai apropiata sunt primele care sunt comercializate si in acest sens si descarcarea gestiunii se va realiza in acelasi mod. In prezent aplicam FIFO.
Raspuns:
Din punct de vedere contabil, potrivit prevederilor art. 161 din Reglementările contabile conforme cu directiva a IV-a a CEE aprobate prin Ordinul Ministrului Finanţelor Publice 3055/2009 cu toate modificările şi completările ulterioare,
161. – (1) La ieşirea din gestiune a stocurilor şi altor active fungibile, acestea se evaluează şi înregistrează în contabilitate prin aplicarea uneia din următoarele metode:
a) metoda primul intrat – primul ieşit – FIFO;
b) metoda costului mediu ponderat – CMP;
c) metoda ultimul intrat – primul ieşit – LIFO.
(2) Dacă valoarea prezentată în bilanţ, rezultată după aplicarea metodelor specificate în alin. (1), diferă în mod semnificativ, la data bilanţului, de valoarea determinată pe baza ultimei valori de piaţă cunoscute înainte de data bilanţului, valoarea acestei diferenţe trebuie prezentată în notele explicative ca total pe categorie de active.
(3) Potrivit metodei “primul intrat – primul ieşit” (FIFO), bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al primei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al lotului următor, în ordine cronologică.
(4) Metoda “costului mediu ponderat” (CMP) presupune calcularea costului fiecărui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei şi a costului elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei.
Media poate fi calculată periodic sau după fiecare recepţie. Perioada de calcul nu trebuie să depăşească durata medie de stocare.
(5) Potrivit metodei “ultimul intrat, primul ieşit” (LIFO), bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al ultimei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau costul de producţie al lotului anterior, în ordine cronologică.
162. – (1) Metoda aleasă trebuie aplicată cu consecvenţă pentru elemente similare de natura stocurilor şi a activelor fungibile de la un exerciţiu financiar la altul. Dacă, în situaţii excepţionale, administratorii decid să modifice metoda pentru un anumit element de stocuri sau alte active fungibile, în notele explicative trebuie să se prezinte următoarele informaţii:
– motivul modificării metodei, şi
– efectele sale asupra rezultatului.
(2) O entitate trebuie să utilizeze aceleaşi metode de determinare a costului pentru toate stocurile care au natură şi utilizare similare. Noţiunea de “utilizare similară” este proprie fiecărei entităţi.
Pentru stocurile cu natură sau utilizare diferită, folosirea unor metode diferite de calcul al costului poate fi justificată.
(3) O diferenţă în localizarea geografică nu este suficientă pentru a justifica alegerea de metode diferite.
Din punct de vedere fiscal, potrivit prevederilor art. 19 din Legea 571/2003 privind Codul fiscal,
(1) Profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.
(2) Metodele contabile, stabilite prin reglementări legale în vigoare, privind ieşirea din gestiune a stocurilor sunt recunoscute la calculul profitului impozabil, […]. Metodele contabile de evaluare a stocurilor nu se modifică în cursul anului fiscal.
[…]
Potrivit prevederilor de mai sus, metoda de evaluare a stocurilor la ieşirea din gestiune descrisă în textul întrebării nu este una dintre metodele prevăzute în mod specific în reglementările contabile ca fiind aplicabilă în sistemul contabil din România. În opinia noastră, metoda FEFO este în realitate o particularizare a metodei FIFO. Diferenţa faţă de metoda FIFO este aceea că potrivit metodei FEFO produsele comercializate de societate sunt descărcate din gestiune în funcţie de data expirării acestora şi nu în funcţie de ordinea cronologică în care au fost înregistrate.
Cu toate că nu există prevederi specifice în legislaţia contabilă, potrivit prevederilor art. 3 din Ordinul Ministrului Sănătăţii Publice nr. 1963/2008 pentru aprobarea Ghidului privind buna practică de distribuţie angro a medicamentelor, noţiunea FEFO este definită ca fiind procedura de distribuţie care asigură faptul că stocul cu cea mai apropiată dată de expirare este distribuit şi/sau utilizat înainte ca un stoc de produs identic, cu o dată de expirare mai îndepărtată, să fie distribuit şi/sau utilizat. Potrivit prevederilor art. 30 din acelaşi act normativ, trebuie să existe o procedură şi un sistem de înregistrări care să asigure că medicamentele cu cea mai apropiată dată de expirare sunt comercializate şi/sau distribuite primele (“first expired, first out” = FEFO). Periodic trebuie efectuată reconcilierea stocurilor, prin compararea celor existente în depozit cu înregistrările. Orice deviaţie constatată în legătură cu situaţia stocurilor trebuie investigată, pentru a se verifica dacă nu s-au produs amestecări neintenţionate, eliberări incorecte sau însuşiri ilegale de medicamente.
În acest sens, considerăm că în momentul în care are loc implementarea unui sistem FEFO, bunurile/produsele care până la acel moment erau considerate stocuri sau active fungibile, devin astfel identificabile în funcţie de data de expirare a acestora. În cazul în care bunurile sunt identificabile, adică nu mai sunt fungibile, nu se mai aplică metodele de descărcare a gestiunii prevăzute mai sus tocmai din motivul că pot fi identificate acele bunuri care fac obiectul vânzărilor.
Ţinând cont de faptul că distribuţia/vânzarea stocurilor respective se face efectiv în funcţie de data expirării acestora, în mod logic considerăm corectă o abordare contabilă prin care descărcarea de gestiune să se realizeze în acelaşi fel. Aplicarea unui sistem FEFO permite ţinerea gestiunii stocurilor în funcţie de data expirării acestora, iar în acest caz deşi există produse identice intrate în gestiune la date de timp diferite, faptul că acestea pot fi înregistrate şi comercializate în funcţie de data expirării lor, permite identificarea cu exactitate a loturilor de produse ce fac obiectul ieşirilor din gestiune. Gestiunile vor fi astfel stabilite atât în funcţie de natura/tipul/sortimentul şi denumirea produselor cât şi în funcţie de data expirării. La nivelul fiecărui lot astfel organizat produsele vor fi în continuare fungibile (adică produse identice cu data de expirare identică), unde probabil că descărcarea gestiunii se va realiza în continuare pe baza metodei FIFO.
În concluzie considerăm că o astfel de metodă poate fi aplicată potrivit prevederilor contabile din România.
În ceea ce priveşte implicaţiile generate de implementarea unui astfel de sistem, în primul rând, considerăm că acest lucru se poate realiza doar începând cu un nou exerciţiu financiar.