Intrebare: Am o societate care detine un apartament achizitionat in anul 2005 de la o persoana fizica si as dori sa-l vand tot catre o persoana fizica. Care este regimul TVA aplicabil? Mentionez ca am efectuat lucrari de amenajare asupra apartamentului in valoare foarte mica pentru care am dedus TVA.
Raspuns:
Potrivit prevederilor art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, livrarea de construcţii/părţi de construcţii şi a terenurilor pe care sunt construite, precum şi a oricăror altor terenuri, reprezintă o operaţiune scutită de TVA. Potrivit prevederilor art. 145 din Codul fiscal, TVA-ul plătit aferent achiziţiilor destinate utilizării în folosul realizarii acestor operaţiuni scutite nu reprezintă TVA deductibil.
Prin excepţie, scutirea nu se aplică pentru livrarea de construcţii noi, de părţi de construcţii noi sau de terenuri construibile.
În sensul reglementărilor de mai sus, se definesc următoarele:
- teren construibil reprezintă orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa construcţii, conform legislaţiei în vigoare;
- construcţie înseamnă orice structură fixată în sau pe pământ;
- livrarea unei construcţii noi sau a unei părţi din aceasta înseamnă livrarea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări ori utilizări a construcţiei sau a unei părţi a acesteia, după caz, în urma transformării;
- o construcţie nouă cuprinde şi orice construcţie transformată astfel încât structura, natura ori destinaţia sa au fost modificate sau, în absenţa acestor modificări, dacă costul transformărilor, exclusiv taxa, se ridică la minimum 50% din valoarea de piaţă a construcţiei, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformării;
Potrivit informaţiilor furnizate de dvs., înţelegem că în speţa expusă de dvs. nu este vorba de o construcţie nouă, fiind astfel aplicabil regimul standard de scutire de TVA.
Potrivit prevederilor art. 141 alin. (3) din Codul fiscal, orice persoană impozabilă poate opta pentru taxarea operaţiunilor prevăzute la alin. (2) lit. f). În acest sens, chiar dacă operaţiune este scutită, societatea care deţine în proprietate apartamentul poate opta pentru vânzarea apartamentului în regim de taxare (cu 24% sau cu 5% TVA) prin depunerea unei notificări în acest sens la Administraţia Finanţelor Publice.
Vânzarea în regim de scutire – aspecte fiscale
În cazul în care vânzarea apartamentului se realizează în regim de scutire, intervin următoarele aspecte din punct de vedere al TVA:
– Ajustarea taxei conform art. 149 şi art. 161 din Codul fiscal;
– Calculul pro-ratei conform art. 147 din Codul fiscal.
- Ajustarea taxei conform art. 149 şi art. 161 din Codul fiscal
Întrucât apartamentul a fost achiziţionat de la o persoană fizică şi nu s-a dedus TVA, nu se va proceda la ajustarea taxei aferentă achiziţiei întrucât aceasta nu s-a platit şi nici nu s-a dedus.
Singurul aspect care poate impune ajustarea taxei conform art. 149 şi art. 161 din Codul fiscal sunt modernizările realizate asupra apartamentului. Conform prevederilor art. 149 alin. (2) lit. b) din Codul fiscal, TVA-ul dedus pentru transformarea sau modernizarea unui bun imobil, se ajustează dacă valoarea fiecărei transformări sau modernizări este de cel puţin 20% din valoarea totală a bunului imobil astfel transformat sau modernizat.
Conform prevederilor art. 161 alin. (10) din Codul Fiscal, în situaţia în care o construcţie sau o parte din aceasta, terenul pe care este situată sau orice alt teren care nu este construibil, construite, achiziţionate, transformate sau modernizate înainte de data aderării, sunt transformate sau modernizate după data aderării, iar valoarea fiecărei transformări sau modernizări efectuate după data aderării nu depăşeşte 20% din valoarea construcţiei, exclusiv valoarea terenului, după transformare sau modernizare, prin derogare de la prevederile art. 149, persoana impozabilă, care a avut dreptul la deducerea integrală sau parţială a taxei aferente, nu optează pentru taxarea operaţiunilor prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. f), la sau după data aderării, va ajusta taxa dedusă înainte şi după data aderării, conform art. 149, dar perioada de ajustare este limitată la 5 ani.
Potrivit prevederilor art. 161 alin. (1) lit. e), prevederile alin. (4), (6), (10) şi (12) de la art. 161 din Codul fiscal, se aplică numai pentru lucrările de modernizare sau transformare începute înainte de data aderării, care au fost finalizate după data aderării, care nu depăşesc 20% din valoarea bunului imobil sau a părţii acestuia, exclusiv valoarea terenului, după transformare sau modernizare.
Din informaţiile obţinute de la dvs. înţelegem că valoarea îmbunătăţirilor şi modernizărilor realizate asupra apartamentului sunt nesemnificative, drept urmare considerăm că nu se impune ajustarea TVA-ului dedus potrivit prevederilor art. 149, în schimb poate apărea obligativitatea ajustării TVA-ului dedus potrivit art. 161. În acest sens va trebui să analizaţi când au avut loc lucrările de modernizare sau transformare asupra apartamentului, înainte sau după data aderării.
- Calculul pro-ratei conform art. 147 din Codul fiscal
Potrivit prevederilor art. 147 alin. (1) din Codul fiscal, persoana impozabilă care realizeaza atât operaţiuni care dau drept de deducere a TVA cât şi operaţiuni care nu dau drept de deducere a TVA devine o persoană impozabilă cu regim mixt. În acest sens, în cazul în care dvs. veţi opta pentru livrarea apartamentului în regim de scutire, veţi realiza o operaţiune ce nu dă drept de deducere a TVA şi veţi deveni astfel o persoană impozabilă cu regim mixt.
În acest sens, potrivit prevederilor art. 147 din Codul fiscal:
– Achiziţiile destinate exclusiv realizării de operaţiuni care permit exercitarea dreptului de deducere, inclusiv de investiţii destinate realizării de astfel de operaţiuni, se înscriu într-o coloană distinctă din jurnalul pentru cumpărări, iar taxa deductibilă aferentă acestora se deduce integral.
– Achiziţiile destinate exclusiv realizării de operaţiuni care nu dau drept de deducere, precum şi de investiţii care sunt destinate realizării de astfel de operaţiuni se înscriu într-o coloană distinctă din jurnalul pentru cumpărări pentru aceste operaţiuni, iar taxa deductibilă aferentă acestora nu se deduce.
– Achiziţiile pentru care nu se cunoaşte destinaţia, respectiv dacă vor fi utilizate pentru realizarea de operaţiuni care dau drept de deducere sau pentru operaţiuni care nu dau drept de deducere, ori pentru care nu se poate determina proporţia în care sunt sau vor fi utilizate pentru operaţiuni care dau drept de deducere şi operaţiuni care nu dau drept de deducere se evidenţiază într-o coloană distinctă din jurnalul pentru cumpărări, iar taxa deductibilă aferentă acestor achiziţii se deduce pe bază de pro-rata.
Pro-rata se determină ca raport între:
– suma totală, fără taxă, dar cuprinzând subvenţiile legate direct de preţ, a operaţiunilor constând în livrări de bunuri şi prestări de servicii care permit exercitarea dreptului de deducere, la numărător; şi
– suma totală, fără taxă, a operaţiunilor prevăzute la subpunctul anterior şi a operaţiunilor constând în livrări de bunuri şi prestări de servicii care nu permit exercitarea dreptului de deducere, la numitor. Se includ sumele primite de la bugetul statului sau bugetele locale, acordate în scopul finanţării operaţiunilor scutite fără drept de deducere sau operaţiunilor care nu se află în sfera de aplicare a taxei.
Se exclud din calculul pro-rata următoarele:
a) valoarea oricărei livrări de bunuri de capital care au fost utilizate de persoana impozabilă în activitatea sa economică;
b) valoarea oricăror livrări de bunuri sau prestări de servicii către sine efectuate de persoana impozabilă şi prevăzute la art. 128 alin. (4) şi la art. 129 alin. (4), precum şi a transferului prevăzut la art. 128 alin. (10);
c) valoarea operaţiunilor prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. a) şi b), precum şi a operaţiunilor imobiliare, altele decât cele prevăzute la lit. a), în măsura în care acestea sunt accesorii activităţii principale.
In cazul in care livrarea apartamentului se încadrează fie la lit. a) din prevederile de mai sus, fie la lit. c) în cazul în care sunt respectate condiţiile prevăzute în normele de aplicare, valoarea acesteia nu se include in calculul pro-ratei. In marea majoritate a cazurilor aceste vanzari sunt ocazionale si tinand cont de faptul ca TVA-ul dedus in legatura cu detinerea apartamentului este nesemnificativ consideram ca tranzactia se incadreaza la litera c.
În acest caz, pro-rata astfel calculată este tot de 100% şi nu afectează în niciun fel dreptul de deducere a TVA-ului.
Vânzarea în regim de taxare – aspecte fiscale
În cazul în care se optează pentru taxarea operaţiunii, se va notifica Administraţia Finanţelor Publice conform prevederilor art. 141 alin. (3) din Codul fiscal.
Cota de TVA aplicabilă este cea standard de 24%, sau cea redusă de 5% în cazul în care sunt întrunite condiţiile prevăzute în Codul fiscal pentru aceasta operatiune.