Ce se intampla daca am o factura externa de achizitii din UE cu data de 30 iulie 2010 dar marfa o receptionez la inceputul lui august 2010 si nu m-am inregistrat in ROI incepand cu 1 august 2010? Pana la 31 iulie 2010 codul de TVA era valid in VIES iar la receptie nu mai detin un cod valid in VIES.

Raspuns:

Motivul pentru care am abordat aceste spete, referitoare la ROI, este acela ca

o mare parte din clientii cu care colaborez nu au reusit sa se inregistreze la timp in registrul operatorilor intracomunitari din cauza termenului destul de scurt si a procedurii lente de pregatire a dosarelor si de obtinere a cazierelor judiciare atat pentru persoane fizice nerezidente cat si pentru persoane juridice nerezidente. Acestea sunt situatii cu care s-au confruntat majoritatea clientilor mei in aceasta luna.

Problema majora in acest caz, problema care din experienta va zic ca nu este rara deloc in randul societatilor ce realizeaza regulat tranzactii intracomunitare, este aceea a stabilirii momentului la care are loc achizitia intracomunitara din perspectiva reglementarilor ROI.

Din punct de vedere juridic, cumparatorul devine proprietarul bunurilor in functie de termenii de livrare (INCOTERMS) agreati cu vanzatorul. In cazul de fata termenii de livrare practicati sunt CIF/CIP, cumparatorul devenind proprietar la momentul receptiei bunurilor pe teritoriul Romaniei. Intrucat transportul bunurilor dureaza mai mult de o zi, pentru achizitiile realizate la sfarsit de luna mereu va exista acest decalaj intre data emiterii facturii si data receptiei bunurilor.

Si din punct de vedere contabil, conform art. 155 OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene:

„ 155. – (1) Înregistrarea în contabilitate a intrării stocurilor se efectuează la data transferului riscurilor şi beneficiilor.

(2) În general, datele de transfer al controlului, de transfer al proprietăţii şi de livrare coincid. Totuşi, pot exista decalaje de timp, de exemplu, pentru:

– bunuri vândute în consignaţie sau stocurile la dispoziţia clientului;

– stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care rămân în evidenţa debitorului până la vânzarea lor;

– bunuri recepţionate pentru care nu s-a primit încă factura, care trebuie înregistrate în activele cumpărătorului;

– bunuri livrate şi nefacturate, care trebuie scoase din evidenţă, transferul de proprietate având loc;

– bunuri vândute şi nelivrate încă, pentru care a avut loc transferul proprietăţii. De exemplu, la vânzările cu condiţia de livrare “ex-work”, bunurile vândute ies din stocul vânzătorului din momentul punerii lor la dispoziţia cumpărătorului etc.”

Conform art. 185, alin. (5) OMFP 3055/2009:

„(5) O tranzacţie în valută trebuie înregistrată iniţial la cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Naţională a României, de la data efectuării operaţiunii.”

Conform art. 184, OMFP 3055/2009

„184. – (1) Creanţele şi datoriile în valută, rezultate ca efect al tranzacţiilor entităţii, se înregistrează în contabilitate atât în lei, cât şi în valută, cu respectarea prevederilor pct. 185 din prezentele reglementări.

(2) În conformitate cu prevederile art. 6 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, orice operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.

(3) Din punct de vedere contabil, efectuarea operaţiunii economico-financiare este probată de orice document în care se consemnează aceasta.

(4) În cazul bunurilor achiziţionate însoţite de factură sau de aviz de însoţire a mărfii, urmând ca factura să sosească ulterior, cursul valutar utilizat la înregistrarea în contabilitate este cursul de la data recepţiei bunurilor.”

Prin receptia bunurilor nu se intelege neaparat receptia in depozitul societatii. Receptia se stabileste in functie de termenii de livrare utilizati si de momentul la care se transfera toate drepturile si obligatiile aferente detinerii bunurilor. Aceasta poate fi anterioara intrarii marfurilor in depozitul societatii. Totodata prevalenta economicului aspura juridicului se aplica si aici, transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor din punct de vedere juridic nereprezentand un aspect major in reglementarile de mai sus.

Astfel, am stabilit momentul in care cumparatorul devine proprietar din punct de vedere juridic si cand se inregistreaza bunurile in contabilitate conform reglementarilor contabile. Dupa cum se poate observa, data facturii nu genereaza niciunul din efectele de mai sus.

Din punct de vedere fiscal, pentru achizitiile intracomunitare, conform art. 135 din Codul Fiscal:

„ (1) În cazul unei achiziţii intracomunitare de bunuri, faptul generator intervine la data la care ar interveni faptul generator pentru livrări de bunuri similare, în statul membru în care se face achiziţia.”

In cazul achizitiei intracomunitare realizate in Romania:

„Art. 134¹ – Faptul generator pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii

(1) Faptul generator intervine la data livrării bunurilor sau la data prestării serviciilor…”

Conform art. 128 din Codul Fiscal:

„(1) Este considerată livrare de bunuri transferul dreptului de a dispune de bunuri ca şi un proprietar.”

In concluzie, din punct de vedere al TVA, faptul generator are loc la data tranzactiei, data la care se transfera dreptul de a dispune de bunuri ca si un proprietar (data stabilita in functie de termenii de livrare)

Asadar, in cazul nostru faptul generator are loc in luna august. Achizitia intracomunitara are loc in luna august.

In ceea ce priveste exigibilitatea taxei, aceasta intervine, in speta noastra, la data facturii conform art. 135, alin. (3) din Codul Fiscal:

„ Art. 135 – Faptul generator şi exigibilitatea pentru achiziţii intracomunitare de bunuri

(1) În cazul unei achiziţii intracomunitare de bunuri, faptul generator intervine la data la care ar interveni faptul generator pentru livrări de bunuri similare, în statul membru în care se face achiziţia.

(2) În cazul unei achiziţii intracomunitare de bunuri, exigibilitatea taxei intervine în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator.

(3) Prin excepţie de la prevederile alin. (2), exigibilitatea taxei intervine la data emiterii facturii prevăzute în legislaţia altui stat membru la articolul echivalent art. 155 alin. (1), dacă aceasta este emisă înainte de cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator.”

Tinand cont ca la inceputul lunii august societatea nu detinea un cod valid de TVA in VIES iar achizitia intracomunitara s-a realizat in luna august, la o prima analiza am putea afirma ca si in acest caz societatea este pasibila de amenda.

Totusi, tinand cont ca din reglementarile referitoare la ROI aparute pana la acest moment, nu se poate identifica care este elementul esential (exigibilitatea sau faptul generator), si ca in reglementarile OMFP 76/2010 (VIES) se mentioneaza ca in declaratia recapitulativa 390 se inscriu achiziţiile intracomunitare de bunuri pentru care persoana impozabilă care depune declaraţia este obligată la plata taxei conform art. 151 din Codul fiscal, şi pentru care exigibilitatea taxei intervine în luna calendaristică respectivă, consider ca momentul la care intervine exigibilitatea este cel esential si ca aceasta achizitie nu poate face obiectul unei amenzi.

Aceasta este concluzia la care am ajuns impreuna cu ai mei colegi plecand de la interpretare extraselor de lege de mai sus. In cazul in care aveti vreo alta parere chiar va rog sa o postati aici.

Ce se intampla daca pana la 1 august 2010 nu am reusit sa ma inscriu in ROI dar sunt nevoit sa desfasor achizitii intracomunitare?

Raspuns:

In primul rand pentru a raspunde la intrebare consider esential definirea achizitiei intracomunitare.

Conform cap. 2, titlu IV, Directiva Consiliului 2006-112-EC (directiva pe TVA), achizitia intracomunitara de bunuri reprezinta achizitia dreptului de a dispune ca si un proprietar de bunuri mobile tangibile, expediate sau transportate cumparatorului, intr-un stat membru altul decat statul de unde a inceput expedierea sau transportul bunurilor.

„‘Intra-Community acquisition of goods’ shall mean the acquisition of the right to dispose as owner of movable tangible property dispatched or transported to the person acquiring the goods, by or on behalf of the vendor or the person acquiring the goods, in a Member State other than that in which dispatch or transport of the goods began.”

Definitia furnizata de directiva este aceeasi cu cea prevazuta la art. 130¹ din legea 571/2003 privind Codul Fiscal:

Se consideră achiziţie intracomunitară de bunuri obţinerea dreptului de a dispune, ca şi un proprietar, de bunuri mobile corporale expediate sau transportate la destinaţia indicată de cumpărător, de către furnizor, de către cumpărător sau de către altă persoană, în contul furnizorului sau al cumpărătorului, către un stat membru, altul decât cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor.

Conform art. 219² din Ordonanta 92/2003 privind Codul de Procedura Fiscala:

(1) Constituie contravenţie efectuarea de operaţiuni intracomunitare de către persoanele care au obligaţia înscrierii în Registrul operatorilor intracomunitari fără a fi înscrise, conform legii, în acest registru.

(2) Contravenţia pentru fapta prevăzută la alin. (1) se sancţionează cu amendă de la 1.000 lei la 5.000 lei.

In cazul in care doriti sa achizitionati bunuri din alte state membre desi nu sunteti inregistrati in ROI, vanzatorul nu va putea aplica scutirea de TVA prevazuta la art. 138, capitolul 4, titlul IX din directiva pe TVA:

„Member States shall exempt the supply of goods dispatched or transported to a destination outside their respective territory but within the Community, by or on behalf of the vendor or the person acquiring the goods, for another taxable person, or for a non-taxable legal person acting as such in a Member State other than that in which dispatch or transport of the goods began”.

(articolul corespondent in legislatia romana fiind cel de la alin. (2), art. 143 din Codul Fiscal) intrucat dvs. nu dispuneti de un cod valid de TVA pe VIES, asadar vanzatorul va fi nevoit sa emita factura cu TVA. In cazul in care bunurile achizitionate sunt transportate intr-un alt stat membru (Romania in cazul nostru) sunt intrunite criteriile clasificarii tranzactiei drept achiztie intracomunitara.

Chiar daca factura este emisa cu TVA, cumparatorul este in continuare obligat la plata taxei conform art. 151 din Codul Fiscal, iar in cazul in care este persoana impozabila inregistrata conform art. 153 din Codul Fiscal, va aplica taxare inversa conform art. 157 din Codul Fiscal, aplicand cota de TVA la valoarea neta a facturii.

In cazul in care plata facturii externe a fost efectuata inclusiv TVA, conform directivei 2008/9/EC a consiliului, cumparatorul are dreptul solicitarii rambursarii TVA de catre statul vanzatorului. In acest fel se evita dubla taxare a aceleiasi tranzactii.

In cazul in care vanzatorul poate emite factura storno (credit note), ulterior inregistrarii cumparatorului in ROI, acesta poate returna TVA-ul platit in statul de provenienta a bunului, bineinteles atata vreme cat cumparatorul poate face dovada transportului bunurilor din statul de proveninenta in Romania, astfel incat vanzatorul sa poata aplica scutirea prevazuta la art. 138 din directiva pe TVA.

Concluzia este ca, chiar daca ulterior tranzactiei se obtine inregistrarea in ROI, pentru tranzactiile intracomunitare desfasurate in perioada anterioara inregistrarii in ROI exista posibilitatea amendarii contribuabilului respectiv conform art. 219² din Codul de Procedura Fiscala.

Asadar, indiferent daca pe factura de achizitie se trece TVA din statul de provenienta sau nu, tranzactia este clasificata, conform definitiei, ca achizitie intracomunitara, iar cumparatorul este pasibil de amenda.