OG 8/2013 pentru modificarea si completarea legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aparuta in MO 54/23.01.2013, aduce modificarea articolului 137 din Codul fiscal.

Astfel, baza de impozitare a taxei pe valoarea adaugata este constituita din:

[…]

e) pentru livrarea de bunuri sau prestarea de servicii pentru care beneficiarul este o persoana afiliata furnizorului/prestatorului potrivit prevederilor art. 7, alin. (1), pct. 21, baza de impozitare este considerata valoarea de piata in urmatoarele situatii:

1. atunci cand contrapartida este mai mica decat valoarea de piata, iar beneficiarul livrarii sau al prestarii nu are drept complet de deducere in conformitate cu prevederile art. 145, 145¹ si 147;

2. atunci cand contrapartida este mai mica decat valoarea de piata, iar furnizorul sau prestatorul nu are drept complet de deducere in conformitate cu prevederile art. 145 si 147 si livrarea sau prestarea este scutita conform art. 141;

3. atunci cand contrapartida este mai mare decat valoarea de piata, iar furnizorul sau prestatorul nu are drept complet de deducere in conformitate cu prevederile art. 145 si 147.

Potrivit prevederilor directivei 2006/112/EC (directiva TVA), situatiile stabilirii valorii de piata ca baza impozabila sunt cele prevazute la art. 80. Prevederile acestui articol sunt aplicabile optional de catre statele membre si pana in prezent Romania nu optase pentru transpunerea acestora in legislatie, insa se pare ca de la 1 februarie 2013 acesta se vor aplica si la noi.

In concluzie, in cadrul tranzactiilor dintre persoane afiliate in care una dintre parti aplica un regim de deducere a TVA diferit, baza impozabila va fi constituita din valoarea de piata. Cu alte cuvinte, se va putea ajusta baza impozabila a unor astfel de tranzactii in masura in care nu respecta valoarea de piata.

Totusi, se pot aduce prejudicii la nivelul taxelor si impozitelor datorate statului fara a se transfera profitul in afara Romaniei. In continuare vom prezenta trei exemple in care practicarea unor preturi diferite de preturile de piata pot produce prejudicii statului roman.

Cazul I – Aspecte privind preturile de transfer in cazul tranzactiilor intragrup in cazul in care prestatorul este o societatea ce inregistreaza pierdere fiscala

Presupunem ca societatea A a realizat pierdere fiscala de 200.000 ron si emite o factura pentru serviciile prestate catre societatea B, entitate afiliata din Romania, in suma de 100.000 ron. Presupunem ca serviciile au fost efectiv prestate si ca se poate argumenta si dovedi prestarea acestora.  Societatea B va inregistra in acest caz o cheltuiala deductibila de 100.000 ron, realizand o economie de impozit de profit. In acelasi timp, societatea A nu va plati impozit pe profit pentru ca inregistreaza deja o pierdere fiscala. Daca pretul pretul de piata al serviciilor ar fi de doar 70.000 ron, situatia s-ar schimba prin faptul ca societatea B ar inregistra o cheltuiala deductibila mai mica. Astfel, prin practicarea unui pret de transfer diferit de pretul de piata, societatea B a realizat o economie de impozit pe profit mai mare.

Cazul II – Aspecte privind preturile de transfer in cazul unor societati cu regimuri de impunere diferite

Presupunem ca societatea A beneficiaza de impunerea veniturilor in regim de microintreprindere, platind impozit la nivelul a 3% din venituri, iar societatea B este platitoare de impozit pe profit, entitate afiliata din Romania. Mai departe presupunem ca societatea A presteaza servicii de marketing in suma de 10.000 ron catre societatea afiliata B si ca acestea ar fi singurele venituri inregistrate de A si ca nu ar avea altea cheltuieli. Presupunem ca serviciile au fost efectiv prestate si ca se poate argumenta si dovedi prestarea acestora.  Astfel, A va plati impozit pe venit 3% aplicat la 10.000 ron, adica 300 ron si in plus va plati impozit pe dividende de 16% aplicat la 10.000 ron, adica 1.600. In total A datoreaza statului roman 1.900 ron. In acelasi timp, societatea B va inregistra o cheltuiala deductibila de 10.000 ron, care ii va aduce o economie de impozit de 16%, adica 1.600 ron si o economie datorata impozitului pe dividende pe care nu il plati de 16% aplicat la diferenta dintre 10.000 si 1.600, adica de 1.344 ron. In total, economia de impozit realizata de B este 2.944. Se observa ca aceasta economie de impozit realizata de B depaseste impozitul platit la nivelul societatii A pentru tranzactie. Pana acum nu am considerat ca pretul practicat ar fi diferit fata de pretul de piata, dar devine evident ca orice crestere a valorii facturate peste valoarea de piata va atrage beneficii sporite pentru B in sensul diminuarii impozitelor datorate.

Cazul III – Aspecte privind preturile de transfer si TVA-ul cand furnizorul de servicii are regim mixt de impunere a TVA-ului

Sa presupunem ca societatea A furnizeaza servicii catre societatea B, entitate afiliata din Romania.  A este o societatea inregistrata in scopuri de TVA ce realizeaza atat operatiuni cu drept de deducere, cat si operatiuni fara drept de deducere, aplicand pro-rata pentru deducerea TVA-ului aferent achizitiilor, iar B este o societate inregistrata in scopuri de TVA. Sa presupunem ca A factureaza chirie de 10.000 ron catre B si ca serviciile sunt scutite fara drept de deducere. De asemenea, A realizeaza operatiuni pentru care are drept de deducere de 60.000 ron. In acest caz pro-rata aplicata la TVA-ul aferent achizitiilor va fi de 60.000/(60.000 + 10.000) = 85.71%. In cazul in care pretul de piata pentru serviciile facturate ar fi mai mare decat pretul practicat, sa zicem 15.000 ron, atunci pro-rata ar fi de 60.000/(60.000 + 15.000) = 80%, cee ce ar dimininua TVA dedus de A si ar dezavantaja societatea A din punctul de vedere al TVA-ului de plata.

In concluzie, se justifica controlul respectarii principiului pretului de piata in tranzactiile care se desfasoara intre entitatile afiliate romane si recomandam documentarea preturilor de transfer practicate. Unul dintre cele mai intalnite aspecte in abordarea preturilor de transfer in privinta tranzactiilor dintre societatile afiliate romane consta in acordarea de imprumuturi nepurtatoare de dobanda. Aceasta practica nu este justificata economic intre entitati independente si deci nu ar trebui intalnita nici in cazul entitatilor afiliate, existand un risc major de ajustare pentru entitatea creditoare.